Бухгалтерская служба и аудит финансовой отчетности компании

Каждое государство в целях контроля и правового регулирования предпринимательской деятельности создает систему хозяйственного учета, главными составляющими которой являются бухгалтерский, управленческий, налоговый, статистический и оперативно-технический виды учета. Все эти виды учета неразрывно связаны между собой и взаимно дополняют друг друга, однако приоритет имеет бухгалтерский учет. Объясняется это тем, что только правильно и четко организованный бухгалтерский учет финансово-хозяйственной деятельности предприятия обеспечивает сплошное и непрерывное отслеживание на всех стадиях последствий принимаемых руководителями предприятия управленческих решений и проводимых на их основе хозяйственных операций, поддающихся денежной оценке.

В соответствии со статьей 8 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007 года № 234 (далее – Закон о бухгалтерском учете и финансовой отчетности) организация бухгалтерского учета на предприятии и ответственность за соблюдение законодательства при выполнении операций и событий возложены на его руководителя, который в зависимости от объема учетной работы может:
1) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
2) ввести в штат должность главного бухгалтера;
3) передать на договорной основе ведение бухгалтерского учета специализированной бухгалтерской организации или бухгалтеру-специалисту. Такая передача на практике именуется аутсорсингом, услуги которого относятся к возмездному оказанию услуг, и оформляется специальным договором;
4) вести бухгалтерский учет лично.
На организации публичного интереса (финансовые организации, акционерные общества (за исключением некоммерческих), организации-недропользователи (кроме организаций, добывающих общераспространенные полезные ископаемые) и организации, в уставных капиталах которых имеется доля участия государства, а также государственные предприятия, основанные на праве хозяйственного ведения, действие вышеперечисленных подпунктов 3 и 4 не распространяется.
К сожалению, в Казахстане в настоящее время отсутствует какой-либо специальный нормативный правовой акт, детально регламентирующий правовой статус главного бухгалтера или бухгалтерской службы в целом. Согласно статье 9 Закона о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, на главного бухгалтера как руководителя бухгалтерской службы возлагается задача обеспечения ведения бухгалтерского учета, составления и представления финансовой отчетности, формирования учетной политики предприятия. В пункте 4 статьи 15 Закона о бухгалтерском учете и финансовой отчетности сказано, что финансовая отчетность подписывается руководством и главным бухгалтером организации. А на предприятиях, в которых бухгалтерский учет ведется бухгалтерской организацией или профессиональным бухгалтером, финансовая отчетность подписывается руководством предприятия, а также руководителем бухгалтерской организации или профессиональным бухгалтером (лицом, оказывающим услуги аутсорсинга).
Функциональные обязанности главного бухгалтера определяются в соответствии с положением о нем, утвержденным руководителем организации.
При ведении бухгалтерского учета главный бухгалтер обеспечивает:
• неизменность принятой учетной политики отражения операций и событий и оценки активов и обязательств в течение отчетного периода;
• полноту отражения в учете за отчетный период всех операций и событий, осуществленных в этом периоде, и результатов инвентаризации активов и обязательств;
• правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам;
• тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на начало каждого месяца.
В результате отсутствия четких правовых норм, определяющих статус руководителя бухгалтерской службы (в лице ее руководителя – главного бухгалтера или бухгалтера), объем функций этих лиц определяет руководитель предприятия в форме положения о бухгалтерской службе, должностной инструкции главного бухгалтера или в распределении обязанностей между руководителями предприятия и его структурных подразделений. Кстати, от руководителя предприятия зависит и делегирование главному бухгалтеру (бухгалтеру) права подписи бухгалтерских документов. Пункт 1 статьи 10 Закона о бухгалтерском учете и финансовой отчетности жестко предусматривает: «Руководство или индивидуальный предприниматель определяет лиц, имеющих право подписи бухгалтерских документов. При этом может быть установлена иерархия права подписи в зависимости от занимаемой лицом должности, размеров денежных сумм, сферы действия и сущности операции».
Приказами министра финансов РК от 21 июня 2007 года № 216 и от 22 июня 2007 года № 221 утверждены, соответственно, формы первичных учетных документов и правила ведения бухгалтерского учета, а приказами от 21 июня 2007 года № 218 и 217 утверждены Национальные стандарты финансовой отчетности № 1, которые определяют порядок ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности субъектами малого предпринимательства, применяющими, согласно налоговому законодательству Республики Казахстан, специальные налоговые режимы для крестьянских или фермерских хозяйств, юридических лиц – производителей сельскохозяйственной продукции, а также на основе упрощенной декларации. С 1 января 2008 года выше названный стандарт заменит СБУ № 23 «Учет и отчетность субъектов малого предпринимательства» и № 2 (определяет порядок осуществления бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности субъектами малого и среднего предпринимательства, некоммерческими организациями и представительствами иностранных юридических лиц, зарегистрированных на территории РК, и государственными предприятиями, основанными на праве оперативного управления. В связи с введением его в действие с 1 января 2008 года утратят юридическую силу более десятка ныне действующих СБУ, в том числе и № 24 «Организация бухгалтерской службы»).
Основной задачей бухгалтерской службы действующим законодательством определено обеспечение формирования полной и достоверной информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении предпринимателей и организаций, необходимой для оперативного руководства и управления, а также для ее использования инвесторами, поставщиками, покупателями, заимодателями, государственными органами, банками и иными заинтересованными лицами в соответствии со стандартами бухгалтерского учета, устанавливающими принципы и правила ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности.
Думается, что содержание процитированной задачи слишком сужено и не вписывается в реалии сегодняшнего дня рыночной экономики. Роль бухгалтерской службы в настоящее время должна быть многофункциональной и включать в себя следующие составляющие:
1) организацию и ведение управленческого, бухгалтерского и налогового учета;
2) своевременное и качественное составление и представление в инстанции статистической, финансовой и налоговой отчетности как для внутреннего пользования, так и для внешних потребителей. Финансовая отчетность, к примеру, должна представляться по формам, утвержденным приказом министра финансов РК от 22 декабря 2005 года № 427;
3) активное участие в разработке учетной и налоговой политики предприятия на ближнюю и дальнюю перспективы;
4) управленческий (финансовый и производственный) анализ состояния хозяйственной деятельности предприятия, использование его результатов для повышения ее эффективности;
5) планирование на базе этого анализа расходной части бюджета и денежных поступлений (выручки) предприятия, а также увеличения собственных оборотных средств;
6) организацию учета финансовых обязательств предприятия и разработку плана их выполнения;
7) оптимальную организацию движения денежных потоков и использования активов предприятия, предусматривающую полный учет поступающих денежных средств, товарно-материальных ценностей и основных средств, а также своевременное отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с их движением;
8) достоверный учет издержек производства и обращения, исполнения смет расходов, реализации продукции, составление экономически обоснованных отчетных калькуляций себестоимости продукции, работ и услуг;
9) бухгалтерскую, а порой и правовую (при отсутствии в штате предприятия юриста) экспертизу, с последующим визированием, проектов заключаемых предприятием гражданско-правовых (хозяйственных) договоров с деловыми партнерами и трудовых договоров с сотрудниками предприятия;
10) организацию службы внутреннего аудита (контроля) для осуществления постоянного слежения за правильным и законным расходованием оборотных средств (собственных и заемных) и контроля за сделками с имуществом предприятия;
11) обеспечение совместно с юридической службой востребования дебиторской задолженности предприятия как в досудебном, так и в судебном порядке;
12) участие в разработке и принятии управленческих решений руководством предприятия;
13) создание условий для обеспечения сохранности бухгалтерских документов и иной финансовой документации.
Проведенные исследования показали, что все защитные функции бухгалтерского учета условно можно разделить на три основные группы:
1. Следообразующая функция – отражение в документах первичного учета, а затем в бухгалтерских проводках и финансовой отчетности хозяйственных операций, носящих в себе разнообразные признаки экономических (финансовых) преступлений. Данные документы являются вещественными доказательства по уголовным и гражданским делам.
2. Охранительная функция – создание возможности службе внутреннего контроля своевременно обнаружить в учетной документации информацию о противоправных действиях сотрудников конкретной компании и пресечь эти действия в установленном действующим законодательством порядке.
3. Превентивная (предупредительно-профилактическая) функция – заключается в том, что добросовестная организация бухгалтерского учета на предприятии в определенной степени удерживает лиц, намеревающихся совершить какое-либо экономическое преступление, от его практического совершения. Далеко не случайно, что самые серьезные экономические преступления совершаются там, где запутан или вообще не ведется бухгалтерский учет.
Безусловно, что для выполнения такой многофункциональной роли и эффективного осуществления всех перечисленных функций подходит только высокопрофессиональный (сертифицированный) главный бухгалтер (руководитель бухгалтерской службы), способный выполнять роль финансового плановика и стратега. Однозначно, что он должен входить в состав коллегиального исполнительного органа предприятия, а в ряде случаев иметь дополнительный статус заместителя первого руководителя предприятия по финансовым вопросам.
На должность главного бухгалтера организации публичного интереса в соответствии с частью 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете и финансовой отчетности с 1 января 2009 года может назначаться только профессиональный бухгалтер, имеющий специальный сертификат.
По этим причинам особого внимания заслуживает содержание трудового договора (ТД), который руководитель должен заключить с лицом, принимаемым на должность главного бухгалтера. В ТД необходимо в обязательном порядке включить пункты, предусматривающие:
• конкретный перечень его основных должностных обязанностей (если на предприятии разработана и надлежащим образом утверждена должностная инструкция главного бухгалтера, то в ТД достаточно сделать ссылку на эту инструкцию);
• материальную и дисциплинарную ответственность за сохранность финансовой отчетности и бухгалтерской документации, находящейся как на бумажных, так и на электронных носителях. Особо следует предусмотреть текущий оперативный учет подготавливаемой и справочной документации, а также формы контроля за ее сохранностью, так как в противном случае эта информация может быть утеряна (утрачена) или умышленно уничтожена;
• осуществление контроля за правильностью расходования фонда заработной платы, установлением размеров должностных окладов, строгим соблюдением штатной, финансовой и кассовой дисциплины;
• своевременное и качественное проведение инвентаризации денежных средств, товарно-материальных ценностей, основных фондов, расчетов и платежных обязательств;
• порядок сдачи дел при уходе главного бухгалтера в отпуск, выезде в длительную командировку или при расторжении ТД, соблюдение которого будет максимально обеспечивать сохранность всей финансовой информации, находящейся в распоряжении и пользовании главного бухгалтера;
• полномочия главного бухгалтера по несанкционированной руководителем выдаче хранящейся в бухгалтерии документации в другие структурные подразделения предприятия и третьим лицам, а также по распоряжению наличными деньгами, находящимися в кассе предприятия;
• обязанности главного бухгалтера по своевременной передаче финансовой документации на хранение в ведомственный и государственный архивы, а также по уничтожению документации, сроки хранения которой истекли;
• ссылки на нормы уголовного и административного законодательства об ответственности за нарушение правил ведения бухгалтерского учета и утерю (хищение) финансовых документов. В статьях 178–179 и 179-1 Кодекса РК об административных правонарушениях и статье 218 Уголовного кодекса РК перечислены такие виды нарушений законодательства о бухгалтерском учете, как уклонение от ведения бухгалтерского учета, составление искаженной финансовой отчетности, отказ от представления финансовой отчетности и другие.
При необходимости с главным бухгалтером рекомендуется заключить дополнительное соглашение об ответственности за разглашение конфиденциальной информации и коммерческой тайны;
• основания для увольнения по причине утраты доверия к нему со стороны руководства предприятия.
В целях упреждающего контроля правильности ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности для ряда хозяйствующих субъектов предусмотрено проведение обязательного аудита. Так, согласно пункту 1 статьи 76 Закона РК «Об акционерных обществах», исполнительный орган акционерного общества обязан ежегодно представлять общему собранию акционеров для обсуждения и утверждения годовую финансовую отчетность за истекший год, аудит которой, был проведен в соответствии с законодательством РК об аудиторской деятельности. Руководителям других предприятий также следует периодически обращаться к помощи аудиторской организации, выбранной ими самими. Результаты аудиторской проверки будут полезны для обеих сторон.
Руководитель получит от аудиторов достоверную и объективную информацию о состоянии финансового учета на своем предприятии и оценку профессиональных качеств своего главного бухгалтера, что позволит ему определить целесообразность дальнейшего его использования в занимаемой должности. Разглашения аудитором коммерческой тайны, содержащейся в бухгалтерской информации, опасаться не следует, так как за это он в соответствии со статьей 179-1 Кодекса РК об административных правонарушениях может быть подвергнут штрафу в размере от ста до ста пятидесяти месячных расчетных показателей. Согласитесь, что платить такой штраф у аудитора желания не возникнет.
Одновременно руководитель оградит свое предприятие от возможности привлечения к административной ответственности по статье 179 Кодекса РК об административных правонарушениях за нарушение законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности. А эта статья довольно жесткая: «1. Нарушение законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности юридическим лицом, совершенное в виде:
• уклонения от ведения бухгалтерского учета, если это действие не содержит признаков уголовно наказуемого деяния;
• представления заведомо недостоверной финансовой отчетности, отказа от представления финансовой отчетности, представления с нарушением установленного срока либо непредставление ее без уважительной причины учредителям (участникам) организаций в соответствии с учредительными документами, органам государственной статистики по месту регистрации, органам государственного контроля и надзора в соответствии с их компетенцией;
• составления искаженной финансовой отчетности, сокрытия данных, подлежащих отражению в бухгалтерском учете, а равно уничтожения бухгалтерской документации;
• назначения на должность главного бухгалтера публичной организации лица, не имеющего сертификата профессионального бухгалтера, – влечет штраф на юридическое лицо, являющееся субъектом малого предпринимательства или некоммерческой организацией, в размере до ста месячных расчетных показателей; на юридическое лицо, являющееся субъектом среднего предпринимательства, – в размере до двухсотмесячных расчетных показателей; на юридическое лицо, являющееся субъектом крупного предпринимательства, – в размере до пятисот месячных расчетных показателей.
Деяния, предусмотренные частью первой настоящей статьи, совершенные повторно в течение года после наложения административного взыскания, – влекут штраф на юридическое лицо, являющееся субъектом малого предпринимательства или некоммерческой организацией, в размере до четырехсот месячных расчетных показателей; на юридическое лицо, являющееся субъектом среднего предпринимательства, – в размере до двухсот месячных расчетных показателей; на юридическое лицо, являющееся субъектом крупного предпринимательства, – в размере до одной тысячи месячных расчетных показателей».
Главный бухгалтер, в свою очередь, убедится в том, что его деятельность руководителем контролируется, и, что не менее важно, наглядно увидит те недостатки и упущения, которые он допускал в своей работе, а также получит квалифицированную консультацию по тем вопросам, в разрешении которых испытывает затруднение.
При соблюдении приведенных в настоящей статье рекомендаций руководитель предприятия может надеяться на то, что бухгалтерская служба его предприятия свою роль в организации эффективной деятельности предприятия выполняет и будет выполнять в полном объеме, а также надежно обеспечивает документальную сохранность его имущества.