Нормативная база национальной системы Интегрирование Казахстана в мировую экономику требует включения норм или отдельных документов международных общественных организаций в казахстанское право и придания им статуса нормативных правовых актов РК.
В связи с этим в Закон РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007 года № 234 была введена статья 16, из которой следует, что МСФО должны стать составной частью национального законодательства РК, а определенные статьей 2 закона субъекты предпринимательства обязаны составлять финансовую отчетность в соответствии с этими стан¬дартами.
Основными документами реформированной национальной системы бух¬галтерского учета и отчетности в РК по состоянию на 1 января 2008 года считаются:
• Закон РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007 года № 234 (далее – Закон РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности»).
• Национальные стандарты финансовой отчетности НСФО № 1 и НСФО № 2, утвержденные и зарегистрированные в установленном порядке.
• Приказ МФ РК «Об утверждении Правил ведения бухгалтерского учета» от 22 июня 2007 года № 221.
• Приказ МФ РК «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета» от 23 мая 2007 года № 185.
• Приказ МФ РК «Об утверждении форм регистров бухгалтерского учета» от 21 июня 2007 года № 215.
• Приказ МФ РК «Об утверждении форм первичных учетных документов» от 21 июня 2007 года № 216.
• Международные стандарты финансовой отчетности и интерпретации к ним:
– Международные стандарты бухгалтерского учета (МСБУ – IAS);
– Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО – IFRS);
– интерпретации ПКИ (SIC и IFRIC).
• Концепции по подготовке и составлению финансовой отчетности по НСФО и МСФО.
• Организационно-распорядительные корпоративные документы субъекта, в т. ч. учетная политика, инструкции, указания, руководства, приказы, положения и т. п., касающиеся формирования и применения системы учета и отчетности в конкретной деятельности, разработанные и утвержденные в установленном порядке.
При этом указанные документы следует воспринимать как две группы, имеющие различный юридический статус: статус нормативных правовых актов и статус рекомендаций, что является причиной возникновения серьезных проблем в практике внедрения МСФО и МСА в РК.
Проблемы инкорпорирования МСФО
Среди большого количества проблем переходного периода реформ в 2006–2009 гг. можно выделить, на наш взгляд, наиболее существенные, которые резко тормозят процесс освоения и внедрения МСФО, а именно:
• отсутствие комплекта переведенных на русский язык МСФО и ПКИ в установленном статьей 16 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» порядке;
• сложность восприятия словесных выражений и терминов МСФО, при использовании переводов первоисточников, на государственном и русском языках и значительное количество новых терминов, без изучения и осознания смысла которых невозможно продолжать освоение системы МСФО;
• в процессе признания и оценки показателей финансовой отчетности, как правило, требуется одновременное применение нескольких стандартов, согласно отсылкам или требованиям, указанным в самих стандартах, что значительно затрудняет и увеличивает период изучения;
• дефицит квалифицированных кадров, адекватно воспринимающих требования МСФО и умеющих находить достаточно обоснованные решения при постановке учета и формировании учетной политики, а также свободно владеющих принципами профессионального суждения;
• неудовлетворительное состояние бухгалтерского учета у большинства компаний и недостаточный профессиональный уровень специалистов-бухгалтеров, имеющих способности преодоления сложившихся стереотипов и освоения новых методов работы;
• недостаточное количество квалифицированных консультантов аудиторских компаний, способных грамотно и в тоже время в доступной форме донести до основной массы пользователей правила конверсии и осуществить трансформацию в конкретных условиях, а в дальнейшем обеспечить сопровождение постановки учета.
Из перечисленных проблем, по нашему мнению, срочного решения требует проблема отсутствия переведенных на русский язык МСФО и ПКИ и установление их правового статуса, т. к. формулировка статьи 16 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», декларативно принуждающая применять МСФО, не обеспечивает юридической защиты правомерности постановки учета, подготовки отчетности и ее дальнейшего аудита.
Из всех документов, формирующих нормативную базу учета и отчетности в РК, только концептуальная основа и МСФО не имеют статуса нормативных правовых актов РК или международных документов, признанных в установленном порядке.
В настоящее время в республике создалась сложная ситуация, сдерживающая практическое внедрение МСФО по следующим причинам:
• официальный перевод МСФО существует только на государственном языке, что резко ограничивает их практическое применение;
• на государственный язык МСФО были переведены более двух лет назад, в то время как стандарты требуют их применения только в последней редакции. За это время не только были внесены изменения во многие стандарты, но и приняты новые. Таким образом, последних версий МСФО в полном объеме нет и на государственном языке, а новый перевод планируется только в IV квартале 2008 г. и в 2009 г.;
• де-юре перевод МСФО на государственный язык существует, однако де-факто этот перевод не применяется на практике, так как:
– основная финансовая документация компаний ведется на русском языке, а перевод МСФО с государственного языка на русский требует не только материальных затрат, но и, что самое главное, единообразного толкования терминов и понятий. При разном уровне квалификации переводчиков в каждой отдельно взятой компании достичь этой цели невозможно, как и при использовании базовых МСФО на государственном языке, так и на английском;
– фактически все, кто занимается изучением и внедрением МСФО, начиная с 2003 года используют, как правило, перевод МСФО русской версии «АСКЕРИ-АССА», что не может быть признано законным действием и отвечать требованиям статьи 16 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности».
В правовом аспекте МСФО даже на государственном языке не обладают признаками ни нормативного правового акта РК согласно Закону РК «О нормативных правовых актах» от 24 марта 1998 года № 213-1, ни международного документа, соответствующего требованиям Закона РК «О международных договорах Республики Казахстан» от 30 мая 2005 года № 54, т. е. имеют статус рекомендательного документа международной общественной организации СМСФО.
Юридическое значение имеет лишь правильность перевода МСФО на государственный или русский языки организацией, получившей письменное разрешение от СМСФО на перевод и публикацию. Более того, никто в Казахстане не имеет права официально интерпретировать эти стандарты.
Одновременно Республика Казахстан посредством издания национальных законов обязывает субъектов бухгалтерских правоот¬ношений применять эти документы под страхом административной и уголовной ответственности за их неисполнение или нарушение, несмотря на то, что МСФО и МСА не имеют статуса нормативных актов РК или международных документов, признанных в установленном порядке, и, соответственно, не включены в состав законодательства РК.
Однако, несмотря на упомянутые ограничения, процесс практического освоения МСФО продолжает интенсивно распространяться в РК, что при отсутствии единого подхода к пониманию требований МСФО, при разном уровне знаний преподавателей, переводчиков и слушателей неизбежно отражается на качестве формируемых знаний специалистов бухгалтерских служб компаний и создаваемой системы учета.
Проблемы применения МСА
Не лучше обстоят дела и с обеспечением юридической защиты результатов работы аудиторов РК, учитывая, что использование МСА неразрывно связано с объектом их применения – системой учета по МСФО, а с 1 января 2008 года – и НСФО.
ак, в практической деятельности аудиторских компаний – резидентов РК применяются три документа, регламентирующих правила и процедуры проведения аудита и сопутствующих услуг, имеющих различный юридический статус, это:
• Казахстанские стандарты по аудиту, принятые на конференции Палаты аудиторов РК 21 июля 1995 года.
• Международные стандарты аудита, применяемые, в основном, аудиторскими компаниями с иностранным участием, т. н. «четверкой».
• Положения (стандарты) по аудиту, утвержденные МФ РК, зарегистрированные в установленном порядке в 1999 году и используемые отдельными компаниями.
Первый Закон РК «Об аудиторской деятельности», принятый 18 октября 1993 года за № 2446, вообще не упоминал о нормативных актах, на основании которых должен был осуществляться аудит финансовой отчетности в РК. Поэтому в июле 1995 года конференция Палаты аудиторов РК приняла 12 стандартов по проведению аудита, которые были разработаны на основе МСА и используются многими компаниями до настоящего времени.
Однако эти стандарты не прошли процедуру утверждения и регистрации, т. к. только Закон РК «Об аудиторской деятельности» № 304-1, принятый 20 ноября 1998 года, впервые устанавливал, что стандарты аудита должны иметь статус нормативных документов и проверки должны проводиться в соответствии с их нормами. Процедура придания такого статуса, согласно пункту 2 статьи 16 этого закона, должна была быть следующей:
«Стандарты аудита принимаются на конференции (собрании) Республиканской палаты аудиторов и утверждаются уполномоченным государственным органом».
И только в апреле-июне 1999 года МФ РК разработал, утвердил и зарегистрировал 12 положений (стандартов), устанавливающих основные правила проведения аудита, которые были признаны нормативными актами и включены в состав законодательства РК об аудите, несмотря на то что эти положения не были приняты на конференции Палаты аудиторов.
Однако этот вопрос рассматривался на заседании Конституционного совета РК, и постановлением КС РК № 10/2 от 16 ноября 1998 года было определено:
«Во всей процедуре разработки, принятия и утверждения стандартов аудита решающей стадией является утверждение, которое принадлежит уполномоченному государственному органу».
В мае 2006 года в Закон РК «Об аудиторской деятельности» вносятся изменения, которые упоминают об МСА и, так же как и для МСФО, декларативно устанавливают:
«Аудит осуществляется в соответствии с настоящим законом и международными стандартами аудита (далее – стандарты аудита), не противоречащими законодательству Республики Казахстан, опубликованными на государственном и русском языках организацией, имеющей письменное разрешение на их официальную публикацию в Республике Казахстан от Комитета по международной аудиторской практике при Международной федерации бухгалтеров».
То есть повторяется ситуация с МСФО, т. к. МСА также не имеют статуса нормативного правового акта и не являются частью законодательства РК.
В то время как нормы статьи 2 Закона РК «Об аудиторской деятельности» однозначно требуют придания стандартам аудита статуса нормативных актов РК, статья 18 Закона РК «Об аудиторской деятельности», предупреждает:
«В случае несоответствия аудиторского отчета законодательству РК или фактическим данным такой отчет признается недействительным по решению суда».
Поэтому казахстанские стандарты по аудиту и МСА могут быть использованы только в качестве рекомендательных документов, но не в качестве официальных документов, регламентирующих порядок проведения аудита с целью подтверждения финансовой отчетности компаний.
Соответственно, все аудиторские заключения и отчеты, выполненные аудиторскими компаниями – резидентами РК и оформленные в соответствии с положениями КСА или МСА, начиная с 1999 года не имеют юридической силы и могут быть признаны недействительными в любой момент срока исковой давности.
Таким образом, начиная с 1999 года единственным легитимным документом, имеющим силу нормативного акта и на основании которого должны были проводиться аудиторские проверки и составляться аудиторские отчеты по подтверждению финансовой отчетности субъектов в РК, являются положения (стандарты), принятые МФ РК в 1999 году.
Ситуация осложняется тем, что в случае возникновения конфликтных ситуаций, касающихся качества аудита или правильности ведения бухгалтерского учета, ни компания, составляющая отчетность по МСФО, ни аудитор, подтверждающий ее по методикам КСА или МСА, не смогут доказать в судебных инстанциях правомерность использования норм МСФО и МСА, а аудиторские отчеты могут быть признаны недействительными. Довольны будут лишь страховые компании, осуществляющие страхование ГПО аудиторских фирм, т. к. очевидно, что учет и отчетность компаний составлен по документам, не имеющим юридической силы, а аудит проведен не в соответствии с требованиями нормативных актов РК.
Таким образом, построение бухгалтерского учета в соответствии с нормами МСФО, а аудирование финансовой отчетности, согласно требованиям МСА или КСА, в Республике Казахстан осуществлялось и осуществляется вне правового поля и в любой момент результаты этой работы могут быть оспорены третьими лицами по основаниям, указанным выше.
Заключение
Создавшаяся ситуация требует незамедлительных мер по устранению этих препятствий в реформировании национальной системы учета и ускорению перехода на МСФО и МСА, что может быть достигнуто, по нашему мнению, реализацией следующих предложений:
1. Начать переговоры с правообладателем версии русского перевода МСФО компанией «АСКЕРИ-АССА» на предмет приобретения республикой лицензии на версию русского перевода в минимальном объеме: прав на воспроизведение и распространение МСФО в РК.
2. Ускорить перевод МСА на государственный и русский языки, значительно раньше срока, определенного постановлением Правительства РК «Об утверждении Плана мероприятий по обеспечению перехода всех юридических лиц на Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) на 2007-2009 годы» от 29 августа 2007 года № 760.
3. Решить вопрос о придании МСФО и МСА статуса нормативных актов РК.
4. Признать МСА документами прямого действия либо переработать действующие положения (стандарты) по аудиту, дополнить недостающими и принять их в качестве официальных стандартов по аудиту финансовой отчетности, составляемой как по НСФО, так и по МСФО.
5. До решения указанных предложений попытаться юридически обосновать правомерность применения субъектами предпринимательства РК переводов МСФО на русском языке, которые они применят в практике постановки учета и составления отчетности в текущем периоде.
